近日，財政部會計司發布2021年第五批企業會計準則實施問答，內容涉及收入、企業合并、固定資產等企業會計準則和小企業會計準則。

一、長期股權投資準則實施問答

問：聯營企業或合營企業自2021年1月1日起執行新收入準則、新金融工具準則、新租賃準則（以下簡稱“新準則”）。投資方執行新準則的時間早于其聯營企業或合營企業，但在聯營企業或合營企業尚未執行新準則的期間，因客觀條件限制，投資方采用權益法核算時未按照新準則對聯營企業或合營企業的財務報表進行調整。針對聯營企業或合營企業按照新準則銜接規定對報表期初數進行的調整，投資方在采用權益法核算時應當如何進行會計處理？

答：根據新收入準則、新金融工具準則、新租賃準則（以下簡稱“新準則”）的實施時間安排和銜接規定，自2021年1月1日起所有執行企業會計準則的企業（根據有關規定暫緩執行相關新準則的除外）均須執行新準則。投資方的聯營企業或合營企業因2021年1月1日起執行新準則而僅對2021年財務報表的期初數進行調整的，投資方在采用權益法核算時應當相應調整其2021年財務報表的期初數，并在其財務報表附注中披露這一事實。

二、固定資產準則實施問答

問：不符合固定資產資本化后續支出條件的固定資產日常修理費用，應如何進行會計處理？

答：企業應當根據《企業會計準則第1號——存貨》（財會〔2006〕3號）、《企業會計準則第4號——固定資產》（財會〔2006〕3號）等有關規定進行會計處理。

因此，不符合固定資產資本化后續支出條件的固定資產日常修理費用，在發生時應當按照受益對象計入當期損益或計入相關資產的成本。與存貨的生產和加工相關的固定資產日常修理費用按照存貨成本確定原則進行處理，行政管理部門、企業專設的銷售機構等發生的固定資產日常修理費用按照功能分類計入管理費用或銷售費用。

三、股份支付準則實施問答

問：某國內企業的境外母公司在集團內實施股權激勵計劃且適用股份支付準則，該國內企業無結算義務，該國內企業應當如何對其員工享有的股權激勵計劃進行會計處理？

答：根據《企業會計準則解釋第4號》（財會〔2010〕15號），對于企業集團（由母公司和其全部子公司構成）內發生的股份支付交易，接受服務企業沒有結算義務的，應當將該股份支付交易作為權益結算的股份支付處理。

因此，該國內企業應當將其員工享有的股權激勵計劃作為權益結算的股份支付處理。

四、債務重組準則實施問答

問：債權人和債務人以資產清償債務方式進行債務重組的，債權人初始確認受讓非金融資產時，應以放棄債權的公允價值和可直接歸屬于受讓資產的其他成本，作為受讓資產初始計量成本。應當如何理解放棄債權公允價值與受讓資產公允價值之間的關系？

答：如果債權人與債務人間的債務重組是在公平交易的市場環境中達成的交易，放棄債權的公允價值通常與受讓資產的公允價值相等，且通常不高于放棄債權的賬面余額。

問：債務人能否在債務重組合同簽署時確認債務重組損益?

答：債務的終止確認，應當遵循《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》（財會〔2017〕7號）有關金融負債終止確認的規定。債務人在債務的現時義務解除時終止確認債務。

由于債權人與債務人之間進行的債務重組涉及債權和債務的認定，以及清償方式和期限等的協商，通常需要經歷較長時間，例如破產重整中進行的債務重組。因此，債務人只有在符合上述終止確認條件時才能終止確認相關債務，并確認債務重組相關損益。在簽署債務重組合同的時點，如果債務的現時義務尚未解除，債務人不能確認債務重組相關損益。

問：債務重組的方式主要包括債務人以資產清償債務、將債務轉為權益工具、修改其他條款，以及前述一種以上方式的組合。企業如何判斷所進行的債務重組是否屬于將債務轉為權益工具（“債轉股”）方式？

答：在債務人將債務轉為權益工具方式中，權益工具是指根據《企業會計準則第37號——金融工具列報》（財會〔2017〕14號）分類為“權益工具”的金融工具，體現為股本、實收資本、資本公積等。

實務中，有些債務重組名義上采用“債轉股”的方式，但同時附加相關條款，如約定債務人在未來某個時點以某一金額回購股權，或債權人持有的股份享有強制分紅權等。對于債務人，這些“股權”并不是根據金融工具列報準則分類為權益工具的金融工具，從而不屬于債務人將債務轉為權益工具的債務重組方式。

債權人和債務人還可能協議以一項同時包含金融負債成分和權益工具成分的復合金融工具替換原債權債務，這類交易也不屬于債務人將債務轉為權益工具的債務重組方式。

問：債務人以存貨清償債務方式進行的債務重組，是否應當作為存貨銷售進行會計處理?

答：根據債務重組準則第十條，以資產清償債務方式進行債務重組的，債務人應當將所清償債務賬面價值與轉讓資產賬面價值之間的差額計入當期損益。

根據《企業會計準則第14號——收入》(財會〔2017〕22號)第二條，收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。

通常情況下，債務重組不屬于企業的日常活動，因此債務重組不適用收入準則，不應作為存貨的銷售處理。所清償債務賬面價值與存貨賬面價值之間的差額，記入“其他收益”科目。

五、收入準則實施問答

問：企業為了履行收入合同而從事的運輸活動，如果該運輸活動不構成單項履約義務，相關運輸成本作為合同履約成本，對合同履約成本進行攤銷計入損益時如何在利潤表中列示？

答：根據《企業會計準則第14號——收入》（財會〔2017〕22號）的有關規定，通常情況下，企業商品或服務的控制權轉移給客戶之前、為了履行客戶合同而發生的運輸活動不構成單項履約義務，相關運輸成本應當作為合同履約成本，采用與商品或服務收入確認相同的基礎進行攤銷計入當期損益。該合同履約成本應當在確認商品或服務收入時結轉計入“主營業務成本”或“其他業務成本”科目，并在利潤表“營業成本”項目中列示。

問：已執行《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》（財會〔2017〕7號）的企業，在首次執行《企業會計準則第14號——收入》（財會〔2017〕22號）時，是否需要對新產生的應收賬款或合同資產的預期信用損失進行追溯調整？

答：根據《企業會計準則第14號——收入》（財會〔2017〕22號）規定，首次執行新收入準則的企業，應當根據首次執行新收入準則的累積影響數，調整首次執行新收入準則當年年初留存收益及財務報表其他相關項目金額，對可比期間信息不予調整。

因此，企業首次執行新收入準則時新產生了應收賬款或合同資產的，例如由于收入確認時點不同而新產生的應收賬款，或者將已完工未結算項目重分類為合同資產，相應的預期信用損失應當調整期初留存收益，對可比期間的信息不予追溯調整。

問：合同資產發生減值的，應當計入哪個會計科目？

答：根據《企業會計準則第14號——收入》（財會〔2017〕22號）、《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》（財會〔2017〕7號）的有關規定，合同資產發生減值的，企業按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記“合同資產減值準備”科目;轉回已計提的資產減值準備時，做相反的會計分錄。

問：企業在執行《企業會計準則第14號——收入》（財會〔2017〕22號）時，對于因轉讓商品收到的預收款及相關增值稅應當使用什么會計科目？

答：根據《企業會計準則第14號——收入》（財會〔2017〕22號）的規定，合同負債，是指企業已收或應收客戶對價而應向客戶轉讓商品的義務。如企業在轉讓承諾的商品之前已收取的款項。企業因轉讓商品收到的預收款適用新收入準則進行會計處理時，使用“合同負債”科目，不再使用“預收賬款”科目及“遞延收益”科目。

根據新收入準則對合同負債的規定，尚未向客戶履行轉讓商品的義務而已收或應收客戶對價中的增值稅部分，因不符合合同負債的定義，不應確認為合同負債。

問：企業在執行《企業會計準則第14號——收入》（財會〔2017〕22號）時，對于給予客戶的現金折扣應當如何進行會計處理？

答：企業在銷售商品時給予客戶的現金折扣，應當按照《企業會計準則第14號——收入》（財會〔2017〕22號）中關于可變對價的相關規定進行會計處理。

六、PPP會計處理實施問答

問：社會資本方執行《企業會計準則解釋第14號》時，應當如何應用“雙特征”？

答：《企業會計準則解釋第14號》（財會〔2021〕1號）規范的PPP項目合同應當同時符合下列特征（以下簡稱“雙特征”）：

（1）社會資本方在合同約定的運營期間內代表政府方使用PPP項目資產提供公共產品和服務；

（2）社會資本方在合同約定的期間內就其提供的公共產品和服務獲得補償。

“合同約定的運營期間”，指的是社會資本方對PPP項目資產的使用期或運營期，通常在PPP項目合同中有明確約定。“社會資本方代表政府方使用PPP項目資產提供公共產品和服務”，指的是根據合同約定或政府方授權，社會資本方享有建設、運營、管理、維護本項目設施等權利，同時承擔代表政府方提供公共產品和服務的義務。社會資本方至少需要負責基礎設施管理和相關服務中的一部分工作，而不能僅為政府方的代理人。“社會資本方就其提供的公共產品和服務獲得補償”，指的是社會資本方就其在運營期內運營或維護項目資產等按照合同約定獲得回報。

問：社會資本方執行《企業會計準則解釋第14號》時，應當如何應用“雙控制”條件（1）“政府方控制或管制社會資本方使用PPP項目資產必須提供的公共產品和服務的類型、對象和價格”?

答：“控制”，指的是政府方通過具有法律效力的合同條款等方式，有權決定社會資本方提供的公共產品和服務的類型、對象和價格。通常情況下，政府方和社會資本方在PPP 項目合同中應當明確規定社會資本方提供的公共產品和服務的類型、對象和價格。

“管制”，指的是社會資本方提供的公共產品和服務的類型、對象和價格，雖未在PPP項目合同中進行明確規定，但受有關法律法規或監管部門規章制度的約束。如果某PPP項目合同涉及政府方及與政府方相關聯的代表公共利益的監管方，則在應用“雙控制”條件(1)時應當將這些主體一起考慮。

政府方控制或管制社會資本方使用PPP項目資產必須提供的公共產品和服務的類型、對象和價格”的情形，既包括由政府方購買項目資產的全部產出，也包括由其他使用者購買項目資產的全部或部分產出。

如果定價的基礎或框架受到監管約束，政府方對價格的“控制或管制”不需要完全控制價格，這種情況下仍然符合控制或管制標準。如設定政府調價機制，社會資本方進行調價前應當經過政府方審核同意，或者設定有實質性的價格上限機制，即滿足“雙控制”條件(1)中的價格控制或管制要求。如果項目合同條款給予社會資本方自主定價權，但約定超額收益全部歸政府方所有，社會資本方的收益被限定，則仍然滿足“雙控制”條件(1)中的價格控制或管制要求。

問：社會資本方執行《企業會計準則解釋第14號》時，應當如何應用“雙控制”條件（2）“PPP項目合同終止時，政府方通過所有權、收益權或其他形式控制PPP項目資產的重大剩余權益”?

答：“重大剩余權益”，指的是PPP項目合同終止時，在項目資產剩余使用壽命內使用、處置該項目資產所能獲得的權益。社會資本方應當按照假定PPP項目資產已經處在PPP項目合同期末時預期的壽命和狀況，對其現值進行估計，以確定項目資產的剩余權益。

政府方對“重大剩余權益”的控制具體表現為以下兩種情形：一是PPP項目合同終止時，社會資本方應當將項目資產移交給政府方或者政府指定的第三方，且移交的項目資產預期仍能為政府方帶來經濟利益流入或者產生服務潛力。二是政府方能夠通過合同條款限制社會資本方處置或抵押項目資產，并擁有在合同期內持續控制項目資產使用的權利，保障重大剩余權益不受損害。

對于運營期占項目資產全部使用壽命的PPP項目合同，即使項目合同結束時項目資產不存在重大剩余權益，如果項目合同符合“雙控制”條件（1）的，仍符合“雙控制”條件。

當政府方滿足了“雙控制”條件（1）規定的控制條件并保留了PPP項目資產的重大剩余權益時，表明社會資本方只是代表政府方管理PPP項目資產，盡管很多情況下社會資本方有一定管理自主權，但是此時社會資本方的“管理”不應視為“雙控制”條件中的“控制”。

在合同約定的運營期間，社會資本方對不可分離的PPP項目資產進行更新改造的（包括更換部分設施設備等），應當將更新改造前后的項目資產視為一個整體來考慮。如果政府方控制了更新改造后項目資產的重大剩余權益，則該項目合同整體滿足“雙控制”條件（2）。

問：社會資本方執行《企業會計準則解釋第14號》時，當PPP項目資產部分受到政府方控制時，應當如何應用“雙控制”條件？

答：PPP項目資產部分受政府方控制的，分為以下兩種情形：

一是項目資產在功能設置和空間分布上可分割且能獨立運營，并且滿足《企業會計準則第8號——資產減值》（財會〔2006〕3號）中資產組的定義，應當單獨進行分析。如果政府方不能控制該部分資產，則該部分資產不適用《企業會計準則解釋第14號》（財會〔2021〕1號）。

二是社會資本方使用PPP項目資產提供不受政府方控制的輔助性服務，并不減損政府方對PPP項目資產的控制，在應用“雙控制”條件時不應當考慮該項服務。

社會資本方如果有權使用上述情形一中不受政府控制的項目資產組成部分，或者有權使用情形二中用于提供不受政府方控制的輔助性服務的項目資產時，應當根據其業務性質判斷適用的企業會計準則，例如對于實質上構成政府方對社會資本方的租賃，則應按照《企業會計準則第21號——租賃》（財會〔2018〕35號）進行會計處理。

問：社會資本方執行《企業會計準則解釋第14號》時，社會資本方在PPP項目建造期間形成的合同資產應當如何列報？

答：根據《企業會計準則第14號——收入》（財會〔2017〕22號）和《關于修訂印發2019年度一般企業財務報表格式的通知》（財會〔2019〕6號）的相關規定，對于社會資本方將相關PPP項目資產的對價金額或確認的建造收入金額確認為無形資產的部分，在相關建造期間確認的合同資產應當在資產負債表“無形資產”項目中列報；對于其他在建造期間確認的合同資產，應當根據其預計是否自資產負債表日起一年內變現，在資產負債表“合同資產”或“其他非流動資產”項目中列報。

問：社會資本方執行《企業會計準則解釋第14號》時，社會資本方在PPP項目建造期間發生的借款費用，應當如何進行會計處理和列報？

答：根據《企業會計準則第17號——借款費用》（財會〔2006〕3號）和《企業會計準則解釋第14號》（財會〔2021〕1號）的相關規定，對于社會資本方將相關PPP項目資產的對價金額或確認的建造收入金額確認為無形資產的部分，相關借款費用滿足資本化條件的，社會資本方應當將其予以資本化，計入“PPP借款支出”科目，期末，“PPP借款支出”科目的借方余額應在資產負債表“無形資產”項目中列報;待PPP項目資產達到預定可使用狀態時，將計入“PPP借款支出”科目的金額結轉至“無形資產”科目。除上述情形以外的其他借款費用，社會資本方應將其予以費用化，計入財務費用。

問：社會資本方執行《企業會計準則解釋第14號》時，社會資本方在PPP項目建造期間發生的建造支出在現金流量表中應如何列示？

答：根據《企業會計準則第31號——現金流量表》（財會〔2006〕3號）的相關規定，對于社會資本方將相關PPP項目資產的對價金額或確認的建造收入金額確認為無形資產的部分，相關建造期間發生的建造支出應當作為投資活動現金流量進行列示。

除上述情形以外的社會資本方在PPP項目建造期間發生的建造支出，應當作為經營活動現金流量進行列示。社會資本方應當將PPP項目建造期間發生的重大建造支出的現金流量信息在財務報表附注中披露。

問：社會資本方執行《企業會計準則解釋第14號》時，集團合并范圍內甲公司（發包方）承接PPP項目，但將實質性建造服務發包給集團合并范圍內乙公司（承包方）的，在編制集團合并財務報表時，是否應抵銷承包方的建造服務收入及發包方對應的成本？

答：根據《企業會計準則第33號——合并財務報表》（財會〔2014〕10號）的相關規定，合并財務報表是站在企業集團的角度，以納入合并范圍的企業的個別財務報表為基礎，根據其他有關資料，抵銷集團合并范圍內公司相互之間發生的內部交易，考慮了特殊交易事項對合并財務報表的影響后編制的，旨在反映企業集團作為一個整體的財務狀況、經營成果和現金流量。

因此，集團合并范圍內甲公司(發包方)自政府方承接PPP項目，并發包給集團合并范圍內的乙公司（承包方），企業集團編制合并報表時應當按照《企業會計準則第33號——合并財務報表》有關規定對內部交易進行抵銷，以體現企業集團整體對外提供的建造服務收入和成本。

如甲公司作為主要責任人的，從企業集團角度看，在會計處理上需要抵銷發包方成本和承包方收入等;如甲公司作為代理人的，從企業集團角度看，在會計處理上不存在需要抵銷的發包方成本和承包方收入等。

問：社會資本方執行《企業會計準則解釋第14號》時，如何確定履約義務的單獨售價？

答：社會資本方應當根據《企業會計準則第14號——收入》（財會〔2017〕22號）的相關規定，識別合同中的單項履約義務，將交易價格按照各項履約義務的單獨售價的相對比例分攤至各項履約義務。如果單獨售價無法直接觀察的，或者缺少類似的市場價格的，企業可以考慮市場情況、企業特定因素以及與客戶有關的信息等相關信息，采用市場調整法、成本加成法、余值法等方法合理估計單獨售價。

問：社會資本方執行《企業會計準則解釋第14號》時，社會資本方應當如何對PPP項目合同進行合并披露？

答：根據《企業會計準則解釋第14號》（財會〔2021〕1號）的相關規定，社會資本方應當按照重要性原則，在附注中披露各項PPP項目合同的相關信息，或者將一組具有類似性質的PPP項目合同合并披露。

一組具有類似性質的PPP項目是指一組包含類似性質服務的PPP項目合同（如高速公路收費、污水處理服務、垃圾處理項目等）。例如，社會資本方同時承接多項高速公路收費的PPP項目合同，則社會資本方可以將該類合同的會計信息和合同信息分別進行合并披露。

七、借款費用準則實施問答

問：用于開發建造房屋建筑物的土地使用權是否滿足《企業會計準則第17號——借款費用》（財會〔2006〕3號）關于“符合資本化條件的資產”的定義？

答：根據《企業會計準則第17號——借款費用》（財會〔2006〕3號，以下簡稱“借款費用準則”），符合資本化條件的資產是指需要經過相當長時間的構建或生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態的固定資產、投資性房地產和存貨等資產。根據《〈企業會計準則第6號——無形資產〉應用指南》（財會〔2006〕18號）等相關規定，在開發建造房屋建筑物過程中，企業取得的土地使用權應當區別下列情況處理：

自行開發建造廠房等建筑物，土地使用權與建筑物應當分別進行會計處理，土地使用權的賬面價值不與地上建筑物合并計算其成本，而仍作為無形資產進行會計處理。在該情形下，土地使用權在取得時通常已達到預定使用狀態，土地使用權不滿足借款費用準則規定的“符合資本化條件的資產”定義。因此，根據借款費用準則，企業應當以建造支出（包括土地使用權在房屋建造期間計入在建工程的攤銷金額）為基礎，而不是以土地使用權支出為基礎，確定應予資本化的借款費用金額。

房地產開發企業，取得的土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建筑物成本。在該情況下，建造的房屋建筑物滿足借款費用準則規定的“符合資本化條件的資產”定義。因此，根據借款費用準則，企業應當以包括土地使用權支出的建造成本為基礎，確定應予資本化的借款費用金額。

八、外幣折算準則實施問答

問：外幣預收賬款和預付賬款是貨幣性項目還是非貨幣性項目，上述項目在資產負債表日是否會產生匯兌損益？

答：根據外幣折算準則第十一條，貨幣性項目，是指企業持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產或償付的負債；非貨幣性項目是指貨幣性項目以外的項目。在資產負債表日，以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，仍采用交易發生日的即期匯率折算，不改變其記賬本位幣金額。

外幣預收賬款和預付賬款均不滿足貨幣性項目的定義，屬于以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，企業在資產負債表日應當采用交易發生日的即期匯率折算，不產生匯兌損益。

九、企業合并準則實施問答

問：某集團公司新設一家子公司，將現有其他子公司或業務注入該新設公司，假定在新設公司層面該交易構成同一控制下企業合并，新設公司需要編制合并財務報表。如果該新設公司的成立日晚于被注入的其他子公司或業務的成立日，該新設公司編制合并財務報表的期初日應為新設公司成立日還是應追溯至成立日之前？

答：根據《企業會計準則第20號——企業合并》（財會〔2006〕3號）、《企業會計準則第33號——合并財務報表》（財會〔2014〕10號）等有關規定，同一控制下企業合并形成母子公司關系的，母公司應當編制合并日的合并資產負債表、合并利潤表和合并現金流量表，合并方就同一控制下的企業合并調整當期期初至合并日止期間及比較期間的合并財務報表。因此，該新設公司應當追溯至自比較期最早期初開始編制合并財務報表，即使比較期最早期初早于該新設公司的成立日，但應不早于被注入的其他子公司或業務處于最終控制方控制的時點。該新設公司的個別報表期初日為其成立日。

十、租賃準則實施問答

問：2019年1月1日，假定承租人甲企業與出租人乙企業簽訂一項租期為4年的房屋租賃合同。2020年3月31日，受新冠肺炎疫情影響，甲企業與乙企業達成租金減讓補充協議，將剩余租賃期內每季度租金減少10%，其他合同條款不變。該減讓能否適用《新冠肺炎疫情相關租金減讓會計處理規定》的簡化處理方法？

答：根據《財政部關于調整<新冠肺炎疫情相關租金減讓會計處理規定>適用范圍的通知》（財會〔2021〕9號）和《新冠肺炎疫情相關租金減讓會計處理規定》（財會〔2020〕10號），新冠肺炎疫情相關租金減讓適用簡化處理方法的條件之一為：“減讓僅針對2022年6月30日前的應付租賃付款額，2022年6月30日后應付租賃付款額增加不影響滿足該條件，2022年6月30日后應付租賃付款額減少不滿足該條件”。

由于上述減讓不僅針對2022年6月30日之前的應付租賃付款額，也包括對2022年6月30日之后的應付租賃付款額的減讓，因此，不符合適用簡化處理方法的條件，應當按照租賃變更的有關規定進行會計處理。

問：承租人與出租人簽訂租賃期為1年的租賃合同，能否簡單認定該租賃為短期租賃？

答：根據租賃準則第十五條并參考相關應用指南，租賃期是指承租人有權使用租賃資產且不可撤銷的期間，同時還應包括合理確定承租人將行使續租選擇權的期間和不行使終止租賃選擇權的期間。在租賃期開始日，企業應當考慮對承租人行使續租選擇權或不行使終止租賃選擇權帶來經濟利益的所有相關事實和情況，包括自租賃期開始日至選擇權行使日之間的事實和情況的預期變化。例如，承租人進行或預期進行的重大租賃資產改良在可行使相關選擇權時預期能為承租人帶來的重大經濟利益、租賃資產對承租人運營的重要程度、與終止租賃相關的成本等。

因此，當承租人與出租人簽訂租賃期為1年的租賃合同時，不能簡單認為該租賃的租賃期為1年，而應當基于所有相關事實和情況判斷可強制執行合同的期間以及是否存在實質續租、終止等選擇權以合理確定租賃期。如果歷史上承租人與出租人之間存在逐年續簽的慣例，或者承租人與出租人互為關聯方，尤其應當謹慎確定租賃期。

企業在考慮所有相關事實和情況后確定租賃期為1年的，其他會計估計應與此一致。例如，與該租賃相關的租賃資產改良支出、初始直接費用等應當在1年內以直線法或其他系統合理的方法進行攤銷。

問：租賃期不超過12個月且包含購買選擇權的租賃是否屬于短期租賃？

答：根據租賃準則第三十條，短期租賃是指在租賃期開始日，租賃期不超過12個月的租賃。包含購買選擇權的租賃不屬于短期租賃。

因此，包含購買選擇權的租賃即使租賃期不超過12月，也不屬于短期租賃。

? 問：租賃期不超過12個月且包含購買選擇權的租賃是否屬于短期租賃？

答：根據租賃準則第三十條，短期租賃是指在租賃期開始日，租賃期不超過12個月的租賃。包含購買選擇權的租賃不屬于短期租賃。

因此，包含購買選擇權的租賃即使租賃期不超過12月，也不屬于短期租賃。

問：承租人償還租賃負債本金和利息、支付預付租金以及租賃保證金所支付的現金在現金流量表中應當如何列報？

答：根據租賃準則第五十三條，企業應當將償還租賃負債本金和利息所支付的現金計入籌資活動現金流出，支付的按租賃準則簡化處理的短期租賃付款額和低價值資產租賃付款額以及未納入租賃負債的可變租賃付款額計入經營活動現金流出。

企業支付的預付租金和租賃保證金應當計入籌資活動現金流出，支付的按租賃準則簡化處理的短期租賃和低價值資產租賃相關的預付租金和租賃保證金應當計入經營活動現金流出。

問：承租人于新冠肺炎疫情期間欠付租金，出租人應當如何進行會計處理？
　　
答：根據租賃準則第四十條，出租人應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》（財會〔2017〕7號）和《企業會計準則第23號——金融資產轉移》（財會〔2017〕8號）的規定，對應收融資租賃款的終止確認和減值進行會計處理。

因此，如果承租人欠付租金，但租賃合同未發生變更，出租人應繼續按原租賃合同的條款進行相關會計處理。出租人可作出會計政策選擇，對租賃應收款按照相當于整個存續期內預期信用損失的金額計量損失準備，也可將其發生信用減值的過程分為三個階段，對不同階段的預期信用損失采用相應的會計處理方法。

如果承租人與出租人就租金減讓達成新的約定，并滿足《新冠肺炎疫情相關租金減讓會計處理規定》（財會〔2020〕10號）中關于簡化處理的條件，出租人（在境內外同時上市的企業以及在境外上市并采用國際財務報告準則或企業會計準則編制財務報表的企業除外）可以選擇采用簡化方法進行會計處理。

問：某租賃合同變更導致租賃期縮短至1年以內，承租人應當如何進行會計處理？是否允許改按短期租賃進行會計處理并追溯調整？
　　
答：根據租賃準則第二十九條、第三十條并參照相關應用指南，租賃變更導致租賃范圍縮小或租賃期縮短的，承租人應當相應調減使用權資產的賬面價值，并將部分終止或完全終止租賃的相關利得或損失計入當期損益。短期租賃是指在租賃期開始日，租賃期不超過12個月的租賃。

因此，租賃變更導致租賃期縮短至1年以內的，承租人應當調減使用權資產的賬面價值，部分終止租賃的相關利得或損失記入“資產處置損益”科目。企業不得改按短期租賃進行簡化處理或追溯調整。

問：某租賃合同約定，承租人租賃設備用于生產A產品，租賃期為5年，每年的租賃付款額按照設備當年運營收入的80%計算，于每年末支付給出租人。假定不考慮其他因素，承租人應當如何基于該租賃合同對租賃負債進行初始計量和后續計量？
　　
答：根據租賃準則第十七條、第十八條、第二十四條并參照相關應用指南，租賃負債應當按照租賃期開始日尚未支付的租賃付款額的現值進行初始計量。取決于指數或比率的可變租賃付款額是租賃付款額的組成部分。未納入租賃負債計量的可變租賃付款額，即并非取決于指數或者比率的可變租賃付款額，應當在實際發生時計入當期損益，但按照《企業會計準則第1號——存貨》等其他準則規定應當計入相關資產成本的，從其規定。

按照上述租賃合同約定，租賃付款額按照設備年運營收入的一定比例計算，屬于可變租賃付款額，但該可變租賃付款額取決于設備的未來績效而不是指數或比率，因而不納入租賃負債的初始計量。在不存在其他租賃付款額的情況下，該租賃合同的租賃負債初始計量金額為0。后續計量時，承租人應將按照設備運營收入80%計算的可變租賃付款額計入A產品成本。

問：某租賃合同約定，初始租賃期為1年，如有一方撤銷租賃將支付重大罰金，1年期滿后，如經雙方同意租賃期可再延長2年，如有一方不同意將不再續期，沒有罰金且預計對交易雙方帶來的經濟損失不重大。根據上述合同，企業應如何確定租賃期？
　　
答：根據租賃準則第十五條，租賃期是指承租人有權使用租賃資產且不可撤銷的期間，同時還應包括合理確定承租人將行使續租選擇權的期間和不行使終止租賃選擇權的期間。

按照上述租賃合同約定，租賃期開始日的第1年有強制的權利和義務，是不可撤銷期間。對于此后2年的延長期，因為承租人和出租人均可單方面選擇不續約而無需支付任何罰金且預計對交易雙方帶來的經濟損失不重大，該租賃不再可強制執行，即后續2年延長期非不可撤銷期間。因此，該租賃合同在初始確認時應將租賃期確定為1年。

本文轉載自：財政部

作者：財政部會計司

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